수익인식 5단계 — 하나의 계약으로 처음부터 끝까지

A사는 20X1년 1월 1일 고객과 ① 업무용 소프트웨어 사용 라이선스, ② 고객 서버 설치, ③ 20X1년 4월부터 24개월 유지보수를 묶어 고정대가 10,000,000원에 계약했다. 계약일에 4,000,000원을 받고, 나머지 6,000,000원은 설치 완료 때 받는다.

추가로 6월 30일까지 시스템이 가동되면 성과보너스 1,000,000원을 받는다. 계약일에 A사가 판단한 달성 가능성은 60% 정도였다. 설치는 3월 31일에 끝났고 시스템도 그날 가동되었다.

양측이 서면으로 승인했고 권리와 지급조건이 분명하며 대가 회수 가능성이 높으므로 1단계 계약 요건을 충족한다. 2단계에서는 약속을 하나씩 보며 '구별되는지'를 따진다.

라이선스는 설치 없이도 고객이 쓸 수 있고, 설치는 다른 업체도 할 수 있는 표준 작업이라 소프트웨어를 유의적으로 고치거나 맞춤화하지 않는다. 유지보수도 따로 팔리는 용역이다. 따라서 수행의무는 셋이다. 만약 설치가 소프트웨어를 대폭 개조하는 작업이라면 라이선스와 설치는 하나의 수행의무로 묶였을 것이다.

거래가격은 고정대가 10,000,000원에 변동대가를 더한 금액이다. 보너스처럼 받거나 못 받거나 둘 중 하나인 결과에는 기댓값보다 '가능성이 가장 높은 금액' 방법이 적합하다. 다만 추정치를 넣으려면 나중에 수익을 크게 되돌리지 않을 가능성이 매우 높아야 한다.

달성 가능성 60%로는 그 기준을 넘기 어렵다고 보아 계약일의 거래가격은 10,000,000원으로 둔다. 이 판단은 보고기간말마다 다시 한다.

만약 보너스가 0원, 500,000원, 1,000,000원처럼 여러 결과로 나뉜다면 확률로 가중한 기댓값이 더 적합하다. 제약은 금액을 0 아니면 전액으로만 보는 장치가 아니어서, 되돌릴 위험이 낮은 일부 금액만 거래가격에 넣을 수도 있다.

라이선스는 단독 판매가격 7,000,000원이 관측된다. 설치는 예상원가 800,000원에 이윤 25%를 더한 1,000,000원, 유지보수는 경쟁사 가격을 조정한 4,500,000원으로 추정했다. 합계 12,500,000원이므로 2,500,000원 할인은 특정 의무에 속한다는 증거가 없어 비율(80%)대로 나눈다.

단독 판매가격은 계약 개시 시점에 정하고 이후 시장가격이 바뀌어도 다시 배분하지 않는다. 관측가격이 없을 때는 시장평가 조정, 예상원가 이윤 가산, 잔여접근법 중 상황에 맞는 방법을 쓰되, 잔여접근법은 가격 변동이 매우 크거나 아직 가격을 정하지 않은 경우처럼 제한된 때에만 쓸 수 있다.

3월 말 보너스가 확정되면 늘어난 1,000,000원도 계약 개시 시점과 같은 비율(8%)로 배분한다. 보너스는 계약 전체의 가동 성과에 대한 것이라 특정 의무에만 몰아주지 않는다.

라이선스는 사용권이므로 고객이 쓸 수 있게 된 1월 1일에 5,600,000원을 인식한다. 미리 받은 4,000,000원을 넘는 1,600,000원은 아직 설치 완료라는 조건이 붙은 권리라 수취채권이 아닌 계약자산이다.

3월 31일 설치가 끝나 800,000원을 인식하고, 보너스 배분액 중 이미 이행한 라이선스·설치 몫 640,000원도 바로 수익이 된다. 유지보수 몫 360,000원은 계약부채에 더해 4월부터 기간에 걸쳐 인식한다. 이날 청구한 7,000,000원은 무조건적 권리라 매출채권으로 바뀐다.

유지보수 3,960,000원은 월 165,000원씩 인식해 20X1년 1,485,000원, 20X2년 1,980,000원, 20X3년 495,000원이 된다. 20X1년 수익 합계는 8,525,000원이다.

5단계에서는 먼저 각 수행의무가 기간에 걸쳐 이행되는지 판단하고, 아니면 한 시점에 이행된 것으로 본다. 유지보수는 A사가 용역을 제공하는 동안 고객이 그 효익을 동시에 얻고 소비하므로 기간에 걸쳐 이행된다. 언제든 요청에 응하는 대기형 용역이라 진행률은 경과 기간으로 측정하는 것이 합리적이다.

설치는 고객 서버에서 이루어져 작업이 진행되는 동안 고객이 그 결과를 통제하므로 역시 기간에 걸쳐 이행된다. 반면 사용권 라이선스는 이전되는 순간의 소프트웨어를 고객이 그대로 쓰는 권리라 한 시점에 이행된다. 같은 계약 안에서도 의무마다 인식 시점이 다르다는 점이 묶음계약의 핵심이다.

첫째, 할인액을 가장 비싼 의무나 마지막에 이행하는 의무에 몰아넣는 경우다. 특정 의무에 속한다는 관측 가능한 증거가 없으면 모든 의무에 비례 배분해야 한다.

둘째, 보너스가 확정되었을 때 전액을 그날 수익으로 잡는 경우다. 아직 이행하지 않은 유지보수 몫 360,000원은 남은 기간에 나눠 인식해야 한다.

셋째, 계약자산과 매출채권을 혼동하는 경우다. 시간만 지나면 받을 수 있는 권리는 매출채권, 다른 이행 조건이 남아 있으면 계약자산이다. 계약자산도 손상검사 대상이라 기대신용손실을 고려한다.